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前排提示：本文是上篇關于函證提示的文字版，為了方便手機上閱讀，在原版的基礎上補充了一些細節(jié)，您也可直接閱讀上篇PPT版

本文根據(jù)監(jiān)管機構發(fā)布的準則和指引，綜合實操中遇到的各種問題，將銀行函證從準備、發(fā)出，到收回，執(zhí)行替代程序，最后記錄到底稿的過程進行了完整的梳理，并對怎么做才能降低審計風險做了詳細提示。

總體來看，為了銀行函證含程序有效地執(zhí)行，需要十分細致繁瑣的工作，但這些卻是必須的，是注冊會計師發(fā)現(xiàn)問題，有效降低執(zhí)業(yè)風險的必由之路。

我們也看到，行業(yè)協(xié)會、監(jiān)管機構對函證程序的有效執(zhí)行做了很多工作，比如財政部銀保監(jiān)會對函證程序發(fā)布了操作指引，再比如中注協(xié)與各個銀行合作的銀行函證區(qū)塊鏈服務平臺正在陸續(xù)投入使用，這些措施將會慢慢帶來一些改變。

準備函證

1、函證的范圍-確保完整性

審計準則的要求

注冊會計師應當對銀行存款（包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶）、借款及與金融機構往來的其他重要信息實施函證程序，除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息對財務報表不重要且與之相關的重大錯報風險很低。

實務建議

鑒于目前監(jiān)管機構對于審計機構高壓監(jiān)管的態(tài)勢、嚴格追責的判例，同時考慮到任何替代程序均無法提供與函證程序本身所提供的相同保證，強烈建議項目組對所有的銀行賬戶進行函證。

項目組需要通過與賬面信息核對、獲取被審計單位的銀行開立賬戶清單、借款合同及其他與銀行或金融機構相關安排的協(xié)議等程序確保函證銀行賬戶的完整性。

2、驗證函證地址、聯(lián)系人

地址聯(lián)系人準確性是執(zhí)行函證程序的前提條件，例如在某證監(jiān)會處罰案例中，就曾經(jīng)明確指出，該審計項目組函證程序失當問題，未記錄函證地址的獲取途徑、未記錄如何驗證地址和聯(lián)系方式導致未發(fā)現(xiàn)該項目的財務報表存在重大錯報。

因此項目組取得函證地址及聯(lián)系人信息后，需要對部分或全部函證地址進行驗證，通常做法是將函證寄送地址與銀行官網(wǎng)披露的函證收件地址進行核對，如果客戶提供的銀行函證寄送地址與銀行官網(wǎng)披露的函證收件地址不一致，則需要采取進一步跟進程序，包括：

再次詢問和檢查被審計單位所提供銀行地址信息及銀行名稱的來源和準確性；

與銀行官方熱線/客服進行聯(lián)系進一步確認；

通過百度、高德地圖等在線檢索工具；

考慮是否有必要至銀行現(xiàn)場進行調(diào)查確認。

3、函證的填寫-需要符合指引要求

財政部、銀保監(jiān)會于2020年8月聯(lián)合發(fā)布的《關于進一步規(guī)范銀行函證及回函工作的通知》（財會〔2020〕12號，以下簡稱“通知”），以及財政部辦公廳、銀保監(jiān)會辦公廳根據(jù)通知要求制定的《銀行函證及回函工作操作指引》（以下簡稱“操作指引”） 對填寫函證的填寫進行了詳細的規(guī)范，函證的填寫需要符合該指引的要求。

函證填寫注意事項

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不適用的項目需要填“無”

如果被審計單位的文件記錄或管理層提供的信息顯示其與銀行之間沒有某項交易或余額，但注冊會計師認為需要就此獲得銀行的確認，應在每個對應欄目內(nèi)填寫“無”；

通常情況下，注冊會計師需要就所有函證項目取得銀行回復，即使被審計單位管理層表示與銀行間不存在某類業(yè)務；因此使用標準函證模板發(fā)出的銀行詢證函中通常不會出現(xiàn)劃斜線的情形，而是統(tǒng)一填“無”。

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畫斜線的處理

如果確實需要用斜線劃掉某函證項目或具體欄目，需要在工作底稿中記錄對畫斜線項目確實無需函證的理由。銀行將不會核實及反饋注冊會計師用斜線劃掉的項目或欄目，因此盡量不要使用劃斜線的方式；處于謹慎性考慮，填“無”仍是最佳選擇。

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不可以留白

應當對銀行詢證函中列示的1-14項信息及附表填寫相應信息/劃斜線/填寫“無”，不應留白。

4、函證的填寫-函證資金池

近幾年來，以康得新為代表，我國資本市場出現(xiàn)數(shù)起與資金池業(yè)務相關的控股股東占用上市公司資金事件，受到監(jiān)管機構和社會輿論的高度關注。控股股東通過與金融機構簽訂集團資金管理協(xié)議、資金池安排等，將上市公司貨幣資金歸集并挪用，但上市公司貨幣資金項目顯示為被占用前的“應計余額”，導致未發(fā)現(xiàn)重大的關聯(lián)方資金占用問題。

何為資金池業(yè)務

資金池業(yè)務屬于商業(yè)銀行和其他金融機構為客戶建立用于資金集中管理的賬戶架構，根據(jù)客戶需求進行各賬戶間資金歸集、余額調(diào)劑、資金計價、資金清算的現(xiàn)金管理產(chǎn)品；

資金池業(yè)務的客戶一般為采用總分公司結構的統(tǒng)一法人客戶和采用母子公司形式的集團客戶；

不同的表述可能實質(zhì)上都屬于資金池業(yè)務，如賬戶資金集中業(yè)務、現(xiàn)金管理業(yè)務、資金歸集業(yè)務、聯(lián)動賬戶業(yè)務等。

資金池的函證

必須函證銀行函證第一項中函證資金池賬戶性質(zhì)和是否存；此外，若確認存在資金池業(yè)務，應當進一步函證銀行函證附表-資金歸集賬戶信息;

對于資金池業(yè)務，除了常規(guī)函證之外，需要實施進一步審計程序，篇幅所限，這里不再贅述， 關于資金池業(yè)務的審計如有需要將另行撰文探討。

5、加蓋被審計單位公章

操作指引對蓋章也做了詳細的提示：

函證蓋章注意事項

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蓋章的基本要求

需要加蓋的章為企業(yè)在銀行開戶時的預留簽章或企業(yè)與銀行約定在辦理函證業(yè)務時需要加蓋的簽章，最好事先與銀行溝通確認，避免蓋章不符重新發(fā)函，此外還需要將被審計單位預留銀行簽章處加蓋的簽章用作騎縫章

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特出情況處理

如同時函證同一銀行的多個賬戶，且賬戶的預留銀行簽章不同，若其中一個賬戶為扣款賬戶，則要求企業(yè)加蓋扣款賬戶預留銀行簽章；

如企業(yè)全部賬戶均已銷戶，銀行可校驗銷戶前預留銀行簽章并辦理回函業(yè)務。如企業(yè)銷戶后，原預留銀行簽章已注銷，銀行可以核驗以往留存企業(yè)的簽章資料。

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注意！

若銀行以賬戶已銷戶為由拒絕辦理回函，項目組需聯(lián)系企業(yè)并與銀行溝通解決方案。

發(fā)出函證與過程控制

1.發(fā)出詢證函-需要對函證過程保持控制

近幾年內(nèi)被監(jiān)管機構處罰最多的銀行函證程序不規(guī)范問題中最多是未對函證保持有效的控制，項目組需要函證的過程保持控制，并在底稿中詳細記錄。

發(fā)函過程的控制

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郵寄方式發(fā)出函證

郵寄函證需要避免詢證函被攔截、篡改等舞弊風險。郵寄詢證函時，需核實由被審計單位提供的被詢證者的地址、聯(lián)系方式等基礎信息，不使用被審計單位本身的郵寄設施，而是獨立直接寄發(fā)詢證函，一般大型事務所均已建立獨立的函證中心，需要和函證中心保持聯(lián)系，確保由項目組成員發(fā)出函證。

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跟函方式發(fā)出函證

需要在整個過程中保持對詢證函的控制，了解被詢證者處理函證的通常流程和人員；

現(xiàn)場函證時，確認處理詢證函人員的身份和處理詢證函的權限，如索要名片、觀察員工卡或姓名牌等；

觀察處理詢證函的人員是否按照正常流程認真處理詢證函，例如，觀察其是否在其計算機系統(tǒng)或相關記錄中核對相關信息；

跟函人員通常應該站在銀行大門標識處拍照留檔。

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電子方式發(fā)出函證

采用電子郵件地址發(fā)送函證的方式在安全性、 可靠性等方面都存在更高風險，盡量不采用電子郵件方式發(fā)函；

因特殊情形無法寄發(fā)或接收紙質(zhì)詢證函，需要采用電子郵件地址寄發(fā)函證時，需要使用工作郵箱，而非個人電子郵箱，且要求被審計單位和回函者也使用企業(yè)工作郵箱。

2.二次發(fā)函還是替代程序？

當在合理的時間內(nèi)沒有收到詢證函回函時，項目組通常選擇直接實施替代程序。但是任何替代程序均無法提供與函證程序本身所提供的相同保證，首選的程序應該是再次發(fā)出詢證函。如果因為特定原因，項目組決定不再次發(fā)送函證的話，需要在工作底稿中充分記錄適當?shù)睦碛?/strong>。

3.回函前的催收

操作指引對銀行回函時間的要求

銀行應當自收到符合規(guī)定的詢證函之日起10個工作日內(nèi)，按照要求將回函直接回復會計師事務所或交付跟函注冊會計師；

銀行因詢證函不符合規(guī)定拒絕回函，應當在收到詢證函3個工作日內(nèi)通知會計師事務所，以保證回函效率。

實務建議

通常情況下，會出現(xiàn)銀行10個工作日不回函、不跟進、毫無消息的狀態(tài)，有可能是因為銀行人員遺漏回函、丟失函證原件、甚至因為函件不符合規(guī)定，不予回函也不通知注冊會計師；

項目組需要及時跟進在規(guī)定時間內(nèi)未回函的銀行，可以直接聯(lián)系銀行工作人員索取回函快遞單號或者具體的回函時間。

收回函證

1、驗證回函的可靠性

回函后需要對函證的可靠性做必要的驗證程序

函證可靠性驗證程序

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郵寄方式回函

收回回函時，首先應該檢查收到的詢證函是否是原件，回函是否是直接寄給項目組；

其次，檢查回郵信封或快遞運單中記錄的發(fā)件方名稱、地址是否與詢證函中記載的被詢證者名稱、地址一致；

另外，如果是郵遞信封回函，還應該檢查信封上的郵戳顯示發(fā)出城市或地區(qū)是否與被詢證者的地址一致；

最后詢證函上的印章以及簽名中顯示的被詢證者名稱是否與詢證函中記載的被詢證者名稱一致。

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跟函的方式回函

嚴格按照跟函的發(fā)函流程執(zhí)行，并在現(xiàn)場收回函證，無法現(xiàn)場辦結的要求銀行將回函直接寄給項目組，并在底稿恰當充分地記錄親函過程。

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電子方式回函

電話聯(lián)系被詢證者進行確認，關注回信人的郵箱域名、 簽名等信息， 查看其是否有合適的授權，要求被詢證者寄回紙質(zhì)函證原件。

2、收回詢證函-檢查回函

取得回函原件后，需要對回函進行詳細的檢查，檢查要點總結如下：

回函檢查要點

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檢查回函內(nèi)容的完整性

銀行應當對銀行詢證函所列示的1-14項及附表涉及的全部信息作出回應，項目組在收到銀行詢證函回函后，應當核對回函中所有回復信息，檢查銀行是否完整回復了14項。

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檢查不符事項

檢查銀行回函中的不符事項，對于所有不符事項實施并記錄恰當?shù)母M和替代程序，不僅指金額不符，還包括銀行賬戶的性質(zhì)、借款利率和期限等其他14項中的不符事項。

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檢查異常事項

回函銀行名稱是否與發(fā)函銀行一致；

回函地址是否與發(fā)函地址一致；

檢查函證是否由被函證方直接寄回；

檢查函證是否存在不同被詢證方回函寄出地點和時間相同或相近；

檢查函證是否存在不同被詢證者的回函由同一人寄出；

檢查函證是否存在不同被詢證者的回函單號相連或相近的情況。

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檢查簽名印章

目前部分銀行業(yè)金融機構由總分行、上級或?qū)ｉT機構集中處理詢證函業(yè)務，而非由開戶機構受理。銀行集中處理詢證函業(yè)務時，回函簽章通常為被函證方機構業(yè)務印章或集中處理機構（集中作業(yè)處理中心）印章，須檢查是否加蓋被函證方印章（通常應為業(yè)務章），印章是否清晰。此外，項目組還需要檢查經(jīng)辦人和復核人是否均已簽名。

需要特別注意，缺少蓋章或蓋章不清晰，沒有經(jīng)辦人復核人簽名的函證都是有瑕疵的，都需要重新發(fā)函，因此收到函證后需要盡快檢查。

3、收回詢證函-非標回函

根據(jù)操作指引，如果銀行選擇自有格式回函，或以數(shù)字函證方式進行回復的，應當對銀行詢證函所列示的1-14項及附表涉及的全部信息作出回應，注冊會計師用斜線劃掉的項目除外。

銀行回函經(jīng)常出現(xiàn)的問題

實務中經(jīng)常發(fā)現(xiàn)有些銀行（特別是四大行）會使用其自己的標準模板回函，該模板通常并未包含我們想詢證的所有信息。